Activity-based budgeting: видеть легко, трудно предвидеть

Никто не хочет изобретать заново колесо. Но если колесо уже не обеспечивает движение, а становится помехой на пути вперед, значит, его необходимо менять. Традиционные бюджеты воспринимаются менеджерами как нечто одиозное, способное разрушать стратегические цели компании. Мировые компании-лидеры после формирования традиционного подхода к бюджетированию констатировали, что благодаря внедренным изменениям они приобрели еще одно конкурентное преимущество и превратили бюджетирование в процесс, генерирующий добавочную стоимость.

Виктория Зозуля 

 Традиционное бюджетирование – очередная «жертва» перемен?

Камней, летящих в сторону традиционного бюджетирования (о бюджетировании в энциклопедии) с подачи управленцев разного уровня, – не счесть. Менеджеры сетуют и на большое количество итераций, несвязанных со стратегическими целями компании, и на огромное количество времени, поглощаемое формированием бюджета (по их оценке формирование бюджета крупной компании занимает в среднем от 4 до 4,5 месяцев), и на обескураживающий результат: бюджет – лишь тусклое отражение реального бизнеса.

Многие обвиняют традиционное бюджетирование в близорукости – бюджеты отображают состояние финансовых ресурсов компании на определенный момент, упуская из вида возможную потерю потребителей или угрозу снижения объемов продаж нового продукта. Руководство компаний, пересмотревших подходы к бюджетированию, сходится во мнении, что традиционный бюджет препятствует потенциальному росту компании, концентрируя внимание менеджеров исключительно на краткосрочных финансовых результатах. Ориентация на уровень расходов предыдущего года, при формировании бюджетов департаментов или бизнес-единиц компании, связывает менеджеров "по рукам и ногам". Например, руководство бизнес-единицы определило возможность запуска нового вида деятельности, который обещает принести значительную прибыль, но из-за страха "не влезть" в бюджет оно колеблется, соответственно тратит больше времени на принятие решения, которое в результате, зачастую, оказывается негативным, то есть отказом от перспективного направления бизнеса.

При традиционном формировании бюджетов на основе календарного или финансового года создается искусственный временной предел, что порождает трудности в случае выведения нового продукта на рынок. Представим, например, что в феврале маркетинговый департамент решил, что компания должна предоставить рынку новый продукт в течение трех месяцев. Допустим, компания практикует бюджеты сроком на 12 месяцев и уже распределила ресурсы на год -руководство окажется в затруднительном положении, отвечая на вопрос, где взять дополнительные средства для выведения нового продукта на рынок, какие бы прибыли ни обещала реализация нового проекта.

"Набив шишки" на недостатках традиционного подхода к формированию бюджетов, некоторые компании пересмотрели процесс бюджетирования, что привело к появлению альтернативных подходов. Бенчмаркинговые исследования позволили сформулировать последовательность изменений, вводимых компаниями при реформировании системы бюджетирования.

Прежде всего, необходимо определить все виды бизнеса компании и установить логику распределения средств между ними. Зачастую менеджеры, отвечающие за формирование бюджетов, не владеют полной информацией обо всех видах деятельности компании. Формирование крос-функциональной команды из сотрудников различных департаментов/ бизнес-единиц позволяет нивелировать недостаток информационной составляющей в процессе бюджетирования. Следующий шаг – проанализировать существующую систему оценки эффективности деятельности предприятия и, в частности, соответствие ее принятым стратегическим целям компании. Необходимо идентифицировать основные целевые установки ведения бизнеса, на основании которых впоследствии разрабатывается сбалансированная система оценочных критериев эффективности (Balanced Scorecard). Новый подход к оценке эффективности позволяет оценить бизнес с четырех аспектов: финансовых достижений, удовлетворения клиентов, организации бизнеса, а также инновационности и роста компании. Определяя результативность деятельности компании, следует наряду с финансовыми показателями использовать и нефинансовые критерии, например, качество обслуживания, время выполнения заказа поставщиками и т.д. Такой подход к оценке эффективности должен быть заложен в основу процесса планирования. При этом необходимо предоставить полномочия менеджерам по определению целей их департаментов или бизнес-единиц, так как они наиболее компетентно могут оценить ситуацию и спрогнозировать развитие.

При реформировании традиционного бюджетирования рекомендуется пересмотреть количество бюджетных позиций. Необходимо проанализировать целесообразность предусмотренных позиций, возможно, что некоторые могут быть укрупнены за счет объединения, что также позволит сократить количество затрачиваемого времени на процесс бюджетирования. Обязательным условием пересмотра традиционного подхода к бюджетированию является взаимодействие с другими подразделениями. Например, департаменты продаж и маркетинга могут генерировать ценные идеи относительно перспектив реализации определенных видов продукции. Также следует отказаться от формирования прогнозов на основе календарного или финансового года, так как этот подход не позволяет адекватно реагировать на рыночные изменения.

АВВ: Кто не смотрит вперед, оказывается позади

Отображение в бюджетах стратегических целей компании стало первоочередной задачей планирования. На основе использования новых управленческих инструментов планирования составляется бюджет, обеспечивающий достижение стратегических целей компании. К числу уже известных подходов (традиционное бюджетирование и нуль-базис-бюджетирование) добавились новые, среди которых наиболее прогрессивным является процессно-ориентированное бюджетирование (ABB, Activity-Based Budgeting).

Процессно-ориентированный подход базируется на комбинации двух стратегий: управление эффективностью бизнеса и управление затратами. Первая стратегия предполагает внедрение сбалансированной системы оценочных индикаторов (BSC, Balanced Scorecard). При создании BSC, прежде всего, определяются стратегические цели, основанные на изучении запросов конечных потребителей, в целях закладывается достижение результатов, отражаемых в количественных и качественных показателях (индикаторах ведения бизнеса). Вторая стратегия основывается на поэтапном внедрении функционально-стоимостного анализа (АВС, Activity-Based Costing), npoцессно-ориентированного управления (АВМ, Activity-Based Management), после чего осуществляется переход к процессно-ориентированному бюджетированию ABB.

Использование таких инструментов как АВС, АВМ, BSC позволит компании правильно структурировать бюджет, учитывая оценочные индикаторы эффективности, базы распределения затрат по работам и группам продукции.

И хотя Джек Уелч, глава General Electric, назвал бюджеты несчастьем для корпоративной Америки, он же сказал, что "около 80% усилий компаний, затрачиваемых на внедрение методологии сбалансированной системы оценочных индикаторов, заканчиваются провалом в основном по причине использования традиционного подхода к бюджетированию". К пересмотру процесса бюджетирования в General Electric некоторые топ-менеджеры отнеслись скептически, так как у них выработалась привычка управлять бюджетами, а не бизнесом в конкурентной среде. Их постигла участь "изгнания" из высшего управленческого состава как таковых, которые нанесли ущерб стратегическим целям компании. Но это не повод утверждать, что достаточно изменить подход к процессу бюджетирования, чтобы одновременно решить большинство задач компании и получить еще одно конкурентное преимущество.

Итак, процессно-ориентированное бюджетирование – следующий логический шаг на пути внедрения нового управленческого инструментария для компаний, которые уже адаптировали процессное управление организацией, внедрив подходы АВС/АВМ.(рис1)

Принципиальное отличие процессно-ориентированного бюджетирования от традиционного заключается в планировании ресурсов, исходя из перечня выполняемых работ и их объемов. Последние определяются для каждой работы отдельно. Например, в департаменте управления кадровыми ресурсами объем работы "наем новых сотрудников" определяется численной величиной – 25 новых сотрудников, а в банке объем работы "подготовка отчетов по заявкам на получение кредита" может измеряться количеством отчетов – 18000.

Следует подчеркнуть, что данный подход предполагает наличие четко сформулированных принципов планирования, которые необходимо довести до каждого менеджера, отвечающего за разработку целей бизнес-единицы или департамента. Принципы планирования должны ориентироваться на развитие работ, создающих потребительскую стоимость продукции, и сокращение работ, не генерирующих таковой. Менеджерам разного уровня также делегируются соответствующие полномочия совершенствовать цели, процессы и работы.

Процессный подход к бюджетированию предполагает выполнение цепочки последовательных шагов: выявление потребностей клиентов, отражение этих потребностей в стратегических целях, доведение целей до уровня работ, определение ресурсов, необходимых для выполнения работ.

Применение ABB начинается с определения клиента и его потребностей, с анализа конкуренции как со стороны прямых конкурентов (выпускающих аналогичный продукт или предоставляющих аналогичные услуги), так и со стороны производителей товаров-субститутов. Идентифицированные потребности являются отправной точкой для топ-менеджмента в разработке стратегии и целевых установок разных уровней (табл. 1). Департамент продаж совместно с ключевыми менеджерами прогнозируют ожидаемые доходы, после чего определяют объемы работ на основе прогнозируемых доходов, новых продуктов/услуг и новых рынков.

Таблица 1. Формирование иерархии целевых установок разного уровня в банковском учреждении.

Сформированные цели транслируются на уровень конкретных работ: организация составляет список выполняемых работ по каждому процессу, соответствующему целевым установкам, определяет результат (выход) и объем каждой работы, после чего рассчитывает количество необходимых ресурсов в денежном выражении. Практику применения такого подхода рассмотрим на примере крупного банковского учреждения.

АВВ – Конкурентное преимущество швейцарского банка

Банк Х слыл в Швейцарии как наиболее успешный. Этот факт подтверждался самым низким показателем отношения затрат к прибыли среди банков Европы, лидерской позицией в рейтинге лучших финансово-кредитных организаций Швейцарии по критерию удовлетворения потребностей клиентов. По словам руководства банка, они смогли достичь этого благодаря удачной маркетинговой политике, децентрализации менеджмента, реформированию бюджетного процесса. Внедрив процессный подход к управлению, менеджмент банка решил перейти к процессно-ориентированному бюджетированию (составлению бюджетов работ/процессов).

Как уже было сказано, менеджмент банка сформулировал ряд стратегических .целей, среди которых – увеличение доли рынка по займам (табл. 1). Для достижения этой цели банк должен выполнить ряд работ в рамках определенных процессов. Согласно процессно-ориентированному бюджетированию, банку необходимо сформировать бюджет работ по всем процессам.

Рассмотрим более детально формирование бюджета работ по процессу "Предоставление займов", предусматривающее несколько последовательных шагов. Для получения общего списка работ изначально составлен список оказываемых услуг с прогнозируемым объемом по каждой из них. После этого список работ по каждой услуге формализован и установлен результат (выход) каждой работы.

Например, результатом работы "Подготовка отчетов по заявкам" было составление трех типов документов – отчета по характеристике кредита, отчета по кредитоспособности заемщика и заключительного отчета. Допустим, что банк планирует получить 6000 заявок и при этом предоставить 5000 кредитов. Основываясь на затратах, которые приходились на каждую работу в предыдущем периоде (они были оценены как оптимальные на момент планирования), и прогнозируемых объемах услуг планируемого периода, был составлен список работ, отвечающих принятым целевым установкам (табл. 2). Как видно из этой таблицы, 6000 заявок потребуют подготовки 18000 отчетов (по 3 отчета на заявку, как уже упоминалось). Для подготовки одного отчета необходимо потратить один час, следовательно, полный объем выполнения работы "Подготовка отчетов по заявкам" составит 18000 часов. Из расчета 8-часового рабочего дня годовая загрузка одного сотрудника составляет 2000 часов. Следовательно, для выполнения этой работы необходимо 9 сотрудников (показатель объема работы / годовая загрузка одного сотрудника, 18000 часов /2000 часов). На основе суммирования зарплат сотрудников, выполняющих определенную работу, рассчитывается общая величина фонда заработной платы по каждой работе. Накладные расходы распределены на основе функционально-стоимостного анализа (АВС, рис. 1), то есть изначально затраты распределены по работам, а в табл. 2 дано их отнесение уже на конкретный продукт/услугу. Суммировав фонд заработной платы и величины отнесенных затрат, получаем величину затрат по каждой работе и итоговую величину по процессу "Предоставление займов". Сформированный бюджет по работам/процессам, который представляет собой внутренний отчетный документ, при желании может быть конвертирован в традиционный бюджет ресурсов.

Западные компании, использующие ABB, не стремятся делиться опытом, так как считают успешную практику своим конкурентным преимуществом. Эксперты соглашаются, что еще сегодня ABB может быть сильным конкурентным преимуществом, но уже через пять лет станет всеобщей практикой.

Таблица 2. Формирование бюджета процесса «Предоставление займов».